Сроки хранения документов. Срок хранения аудиторского заключения Срок хранения письменной информации к аудиторскому заключению
Результаты планирования, выполнения аналитических процедур, а также анализа необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете финансовых операций и фактов хозяйственной деятельности фиксируются в рабочей документации аудитора и служат основой для составления заключения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. При необходимости аудитор может составлять рабочие документы, необходимые для аудиторских процедур (накопительные ведомости, схемы, тесты и т. п.). Рабочая документация является собственностью аудитора, если он зарегистрирован как индивидуальный предприниматель. Если же аудитор является сотрудником аудиторской организации, то по окончании проверки он обязан сдать рабочую документацию на хранение в архив организации. Информация, содержащаяся в рабочей документации аудитора, является конфиденциальной и не подлежит использованию и (или) разглашению без согласия клиента.
Вся документация аудитора, подготовленная им на стадии планирования и в ходе проверки, помогает ему в разработке приемлемого плана и эффективного проведения аудита, а также служит для контроля и оценки результатов проверки.
В соответствии с правилом аудиторской деятельности «Рабочая документация аудитора», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 4 августа 2000 г. № 81 (в редакции постановления от 24 марта 2008 г. № 41), под рабочей документацией понимаются документы, полученные или подготовленные аудиторской организацией в ходе проведения аудита, содержащие сведения о выполненных аудиторских процедурах, полученных аудиторских доказательствах и выводах, сделанных аудиторской организацией на их основании.
Рабочая документация должна содержать информацию по планированию и проведению аудита; достаточным и надлежащим образом отражать основания для формирования аудиторского мнения; служить доказательством того, что аудит проводился в соответствии с нормативными правовыми актами Республики Беларусь.
Рабочая документация подтверждает факт проведения аудита, обеспечивает возможность осуществления внутреннего и внешнего контроля качества аудита, а также позволяет оптимизировать затраты труда и времени при проведении последующих аудитов данного аудируемого лица.
Рабочая документация должна составляться в объеме, необходимом для обеспечения общего понимания проведенного аудита.
Рабочая документация должна отражать информацию о планировании аудита, характере, сроках проведения и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств.
В рабочих документах должны содержаться обоснования всех существенных вопросов, по которым аудиторская организация выразила свое профессиональное суждение, необходимая аргументация и доказательства, известные аудиторской организации на момент формирования выводов.
Аудиторская организация вправе самостоятельно определять объем рабочей документации по каждому конкретному аудиту. Вместе с тем ее объем должен быть таким, чтобы аудитор, который не имел отношения к аудиту данного аудируемого лица, смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке) понять проделанную работу и обоснованность сделанных выводов и принятых решений.
На форму и содержание рабочей документации оказывают влияние следующие факторы:
· характер аудиторского задания и требования, предъявляемые к итоговым документам аудита;
· характер и сложность деятельности аудируемого лица;
· характер выполняемых аудиторских процедур;
· достаточность и надлежащий характер полученных аудиторских доказательств;
· оценка риска существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности;
· характер и размер выявленных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности;
· степень использования профессионального суждения в процессе проведения аудита и оценки его результатов;
· методология аудита, применяемые приемы и средства проверки.
Рабочая документация ведется на бумажных и (или) электронных носителях. Она включает планы аудита, аналитические материалы, перечни отдельных рассматриваемых вопросов, описания существенных проблем, письма-подтверждения и письма-заявления, контрольные листы и переписку по существенным вопросам (включая электронные письма). В рабочую документацию при необходимости включаются выдержки или копии документов аудируемого лица.
Копии изначально подготовленных на бумажных носителях документов аудируемого лица и (или) аудиторской организации в составе рабочей документации также должны храниться на бумажных носителях. К таким документам относятся:
· аудиторское заключение;
· бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;
· письменная информация (отчет) по результатам проведения аудита;
· договор оказания аудиторских услуг;
· акты сдачи-приемки выполненных работ, в том числе по этапам аудита;
· официальная переписка;
· другие документы по усмотрению аудиторской организации.
В состав окончательно сформированной рабочей документации не включаются наброски рабочих документов, незаконченные или имеющие предварительный характер заметки, черновики.
В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочей документации аудиторской организации следует разработать типовые формы документов (бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т. п.). Стандартизация документирования облегчает аудиторам выполнение задания и одновременно позволяет контролировать результаты выполняемой ими работы. Вместе с тем рабочая документация должна быть составлена и систематизирована таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждого аудита и потребностям аудиторской организации при его проведении.
В случае проведения аудита у одного и того же аудируемого лица в течение ряда лет некоторые рабочие документы относятся к категории постоянных, дополняемых по мере поступления новой информации (например, документы, содержащие информацию об учредителях аудируемого лица). По таким документам либо формируется отдельная папка, либо указывается, в какой из рабочих документаций хранится документ, имеющий отношение к аудитам, проводимым в течение ряда лет.
Аудиторская организация должна документировать любую существенную информацию, имеющую отношение к аудиту.
В обязательном порядке документированию подлежат:
· обстоятельства, свидетельствующие о значимых рисках существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности;
· результаты аудиторских процедур, указывающие на возможность существенного искажения финансовой информации или необходимость пересмотра предварительной оценки рисков существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности и запланированных аудиторских процедур в ответ на эти риски;
· обстоятельства, которые препятствовали проведению необходимых аудиторских процедур;
· причины модификации аудиторского заключения.
При документировании выполняемых аудиторских процедур аудиторская организация должна указывать их определяющие характеристики:
· при детальном тестировании – даты и номера отобранных для проверки документов;
· для процедур, предусматривающих отбор документов, отражающих операции с суммами, превышающими определенное значение, – объем выполненных процедур и проверенную совокупность;
· для процедур, предполагающих осуществление систематической выборки из совокупности документов, – начальный документ (точку отсчета) и интервал выборки;
· для процедур, предусматривающих проведение опросов, – даты опросов, имена и должности опрошенных работников;
· для процедур наблюдения – наблюдаемый процесс, время и место проведения наблюдения, имена и должности лиц, участвовавших в наблюдаемом процессе.
Аудиторская организация обязана документировать обсуждение существенных вопросов с руководством, заинтересованными лицами, работниками аудируемого лица, третьими лицами. При этом в рабочую документацию включаются записи обсуждений существенных вопросов с указанием времени проведения обсуждений и лиц, принявших в них участие, а также документы, подготовленные работниками аудируемого лица (например, согласованные с аудиторской организацией протоколы таких обсуждений).
Если аудиторская организация выявила информацию, которая противоречит или не соответствует ее профессиональному суждению по какому-либо существенному вопросу, то в рабочей документации необходимо отразить, чем вызвано данное противоречие, а также способы его разрешения.
Если аудиторская организация в силу каких-либо обстоятельств не может выполнить необходимые для получения аудиторских доказательств аудиторские процедуры, необходимо документально отразить такие обстоятельства, а также раскрыть достаточность и надлежащий характер выполненных альтернативных аудиторских процедур, способствующих достижению цели аудита. Вместе с тем не следует оформлять рабочие документы по выполнению аудиторских процедур в отношении вопросов, не подлежащих проверке в ходе данного аудита (например, при проведении ежегодного аудита у одного и того же аудируемого лица отсутствует необходимость в выполнении, а следовательно, и в документировании процедур подтверждения начальных данных, поскольку их достоверность подтверждена в ходе аудита за предшествующий отчетный год).
При документировании характера, сроков и объема выполненных аудиторских процедур в рабочей документации должно быть указано, кем и в какие сроки они были выполнены, а также кем и когда проверены рабочие документы, отражающие ход аудиторских процедур.
Проверка рабочих документов осуществляется в порядке, определенном аудиторской организацией.
Аудиторская организация должна своевременно, но не позднее 60 дней с даты подписания аудиторского заключения закончить составление рабочей документации.
На заключительном этапе подготовки рабочей документации осуществляются:
· документирование аудиторских доказательств, полученных в процессе аудита, но не нашедших отражения в рабочей документации;
· исключение ненужной документации (неактуальной или замененной другими документами);
· сортировка, упорядочение и внесение перекрестных ссылок в рабочие документы;
· подписание проверочных (контрольных) листов рабочей документации.
После завершения подготовки рабочей документации запрещается уничтожать или изымать из нее какие-либо документы до окончания сроков их хранения.
Аудиторская организация должна обеспечить сохранность рабочей документации в течение не менее 5 лет, если иное не установлено законодательством.
Если возникает необходимость дополнения рабочей документации новыми документами или изменения содержащихся в ней документов, аудиторская организация должна независимо от характера изменений или дополнений в рабочей документации указать:
· причины изменения или дополнения рабочей документации;
· влияние этих изменений на аудиторские выводы по данному аудиту;
· кто и когда внес изменения в рабочую документацию, а также кто и когда их проверил.
Если после подписания аудиторского заключения выявлены факты, требующие проведения дополнительных аудиторских процедур или изменения аудиторского мнения, аудиторская организация обязана задокументировать:
· выявленные факты;
· характер и объем дополнительно выполненных аудиторских процедур, а также полученные на их основе аудиторские доказательства и сделанные выводы;
· дату внесения изменений в рабочую документацию, а также кем вносились изменения и кем осуществлялась проверка новых документов.
Ответственность за оформление и сохранность рабочей документации несет руководитель аудиторской организации или лицо, им уполномоченное.
Рабочая документация является строго конфиденциальной и может быть выдана работникам аудиторской организации только при необходимости проведения последующего аудита или уточнения отдельных вопросов предыдущего аудита с разрешения руководителя аудиторской организации или лица, им уполномоченного.
Изъятие рабочей документации у аудиторской организации может производиться только уполномоченными органами в случаях и порядке, установленных законодательством.
В особый раздел должны быть выделены вопросы, касающиеся порядка хранения рабочей документации.
По окончании аудита рабочие документы подлежат сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации. Рабочая документация должна храниться в сброшюрованном виде, скомплектованной в файлы (папки), заведенные для каждой проверки, проводимой аудиторской организацией, отдельно.
Рабочие документы, хранящиеся в файлах «текущее досье» и «постоянное досье», следует сброшюровать с обязательным указанием страниц.
Рабочие документы постоянных клиентов следует хранить в одном комплекте в хронологическом порядке. При этом файлы «постоянного» и «специального» досье могут переноситься из года год в состав новой рабочей документации.
Ведущий аудитор (или другие аудиторы под его контролем) должен в обязательном порядке отметить на документах произошедшие изменения, если они имеют место, указать дату внесения изменений и расписаться.
Сохранность рабочей документации, оформление и передача ее в архив организует ведущий аудитор, ответственный за конкретную аудиторскую проверку, а в периоды напряженного графика - лицо, уполномоченное руководством аудиторской фирмы.
Фамилия, имя, отчество ответственного лица и его подпись указываются в конце рабочей документации.
Выдача рабочей документации, фиксирующей текущий и проведенный ранее аудит, работникам аудиторской организации, не занятым аудитом данного экономического субъекта, не допускается. Свободный доступ к рабочей документации могут иметь лишь руководители аудиторской организации, аудиторы, ответственные за данный аудит, а также работники, занимающиеся разработкой внутрифирменных стандартов аудита. В случае пропажи или гибели рабочей документации руководитель аудиторской организации назначает служебное расследование. Результаты служебного расследования должны быть оформлены соответствующим актом.
Рабочая документация хранится в архиве аудиторской организации не менее пяти лет. В случаях повторных проверок клиента срок хранения продлевается дополнительно на пять лет с даты подписания аудиторского заключения.
При изъятии из архива рабочей документации с целью переноса их в состав свидетельств по новому аудиту в графе «примечание» формуляра для отражения документирования по предыдущему аудиту ведущий аудитор отмечает против названия изъятого документа дату и причину изъятия рабочего документа, закрепив это своей подписью.
Каждый рабочий документ должен иметь идентификационные параметры (имя клиента, охватываемый аудитом период, описание содержания, фамилия и инициалы подготовившего документ лица, дата подготовки документа и код индекса).
В рабочих документах следует проставить идентификационные индексы и перекрестные ссылки, чтобы помочь их комплектованию в файлы.
Готовые рабочие документы должны четко и ясно характеризовать работу, сделанную в рамках аудита. Для этого используются отчеты, составленные письменно и имеющие форму меморандума, пометки процедур аудита в программе аудита, отметки непосредственно в записях, имеющихся в рабочих документах.
Рабочие документы могут храниться в виде данных, зафиксированных на бумаге, на фотопленке, в электронном виде или в другой форме.
Рабочие документы аудитора — это материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением .
Аудиторская организация должна оформлять все сведения, которые важны для подтверждения аудиторского мнения, что проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Требования к рабочим документам установлены Федеральным правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита», утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 №696 .
Рабочие документы используются в следующих случаях:- при планировании;
- осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;
- для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых с целью подтверждения мнения аудитора.
Аудитор вправе, руководствуясь своим профессиональным мнением, определять объем рабочих документов по каждой конкретной аудиторской проверке.
При этом необходимо учитывать, что форма и содержание рабочих документов определяются:
- характером аудиторского задания;
- требованиями, предъявляемыми к аудиторскому заключению;
- характером, сложностью деятельности аудируемого лица;
- характером и состоянием систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
- необходимостью давать указания аудиторскому персоналу, осуществлять за ними контроль, проверять выполненную ими работу;
- конкретными методами и приемами, применяемыми в процессе проведения аудита.
Аудиторская организация может разрабатывать типовые рабочие документы . Их оформляют на бумажных, электронных носителях или в любой другой форме хранения информации. В рабочих документах необходимо отразить информацию : о наименовании аудируемого лица; периоде и времени проверки; лице, которое проводило аудиторские процедуры; а также лице, осуществляющем контроль (например, им может быть руководитель аудиторской проверки). Эти документы должны также включать в себя: описание бизнеса клиента, планирования аудита; предварительную оценку систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, подтверждение этой оценки в ходе аудита; оценку аудиторского риска, существенности; методы отбора и построения аудиторской выборки; выполненные тесты средств контроля; процедуры проверок по существу; результаты и выводы аудитора по проверке; другая информация, необходимая для подтверждения выводов аудитора.
При проведении согласованного аудита некоторые файлы (папки) рабочих документов могут быть отнесены к постоянным или текущим файлам. В постоянном файле содержится информация, раскрывающая особенность деятельности аудируемого лица, которая обновляется по мере поступления новой информации. В данный файл включаются копии устава, свидетельства о государственной регистрации, лицензий и другая аналогичная информация. В текущий файл входит информация, относящаяся к аудиту отдельного периода.
Внутренние рабочие документы хранятся в аудиторской организации и, как правило, не предоставляются аудируемому лицу, за исключением случаев, согласованных с аудитором. На практике это могут быть официальные ответы на консультации по вопросам клиента и копии внешних запросов, проводимых аудитором с согласия клиента.
Аудиторской организацией должна быть обеспечена конфиденциальность и сохранность рабочих документов (не менее пяти лет).
Рабочие документы являются собственностью аудитора . По усмотрению аудитора они могут быть представлены аудируемому лицу, однако не могут служить заменой бухгалтерских записей.
Новые сроки хранения документов
Приказом Минкультуры России от 25.08.10 г. № 558 утвержден Перечень типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков хранения (далее – новый Перечень). В связи с этим приказом Росархива от 26.08.10 г. № 63 признан утратившим силу Перечень типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утвержденный 6 октября 2000 г. (далее – старый Перечень). В обоих документах приводится минимальный срок хранения документов.
Исчисление сроков хранения дел и документов начинается с 1 января года, следующего за годом окончания их делопроизводством. Например, исчисление срока хранения дел, завершенных в делопроизводстве в 2010 г., начнет осуществляться с 1 января 2011 г.
Исчисление сроков хранения книг (журналов) регистрации (учета) начинается с 1 января после внесения последней записи в книгу (журнал). Так, если книга учета движения трудовых книжек и вкладышей в них открыта с января 2004 г. и последняя запись в ней сделана в 2009 г., то исчисление срока хранения для книги начнется с 1 января 2010 г.
Новый перечень состоит из 12 разделов:
1) документы, отражающие распорядительные, организационные функции управления, функции контроля, а также правовое обеспечение управления, организацию документационного обеспечения управления и хранения документов организациями;
2) документы по планированию и ценообразованию;
3) документы по финансированию и кредитованию;
4) документы по учету и отчетности;
5) документы об организации и осуществлении экономических, научно-технических, культурных и иных связей организаций;
6) документы об информационном обслуживании деятельности организаций;
7) документы по организации труда, нормированию труда, тарификации, оплате труда, охране труда;
8) документы о работе с кадрами: приеме, перемещении, увольнении работников, повышении их квалификации, проведении аттестации, а также награждении;
9) документы о материально-техническом обеспечении деятельности и организации хранения имущественно-материальных ценностей;
10) документы по административному и хозяйственному обслуживанию организаций: соблюдению правил внутреннего распорядка, эксплуатации служебных зданий, транспортному обслуживанию, внутренней связи, обеспечению безопасности организаций;
11) документы, отражающие социально-бытовые вопросы, в том числе социальное страхование, жилищно-бытовые вопросы, организацию досуга;
12) документы, отражающие организацию деятельности первичных профсоюзных и иных общественных организаций (объединений).
Новый Перечень распространяется на все организации независимо от вида деятельности и формы собственности. Значительно расширен перечень документов по нормированию, тарификации и оплате труда, охране труда, кадровым вопросам. В разделе «Охрана труда» особое внимание уделено документам по травматизму, работе с вредными и опасными условиями труда.
Более детализировано представлен перечень приказов по личному составу.
Так, в старом Перечне все приказы по личному составу следовало хранить 75 лет (ст. 6). Исключение представляли приказы о предоставлении очередных и учебных отпусков, дежурствах, взысканиях, краткосрочных внутрироссийских командировках. Их минимальный срок хранения исчислялся 5 годами.
В новом Перечне список приказов развернут (ст. 19). В течение 75 лет следует хранить следующие приказы по:
приему, перемещению, совмещению, переводу, увольнению;
аттестации, повышение квалификации, присвоение званий (чинов);
изменению фамилии;
поощрениям, награждениям;
оплате труда, премированию, различным выплатам;
всем видам отпусков работников с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда, отпусков по уходу за ребенком, отпусков без сохранения (заработной платы);
дежурства по профилю основной деятельности;
длительные внутрироссийские и зарубежные командировки, командировки для работников с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда.
В течение не менее 5 лет следует хранить приказы, касающиеся:
дисциплинарных взысканий;
ежегодных оплачиваемых отпусков;
отпусков в связи с обучением;
дежурств;
краткосрочных внутрироссийских и зарубежных командировок.
Рассмотрим, как изменились некоторые сроки хранения бухгалтерских документов. По-прежнему годовые и сводные годовые (теперь к ним добавились и консолидированные) бухгалтерские балансы и отчеты следует хранить постоянно (ст. 351). Квартальные - 5 лет, месячные – 1 год. Однако срок хранения аналитических документов (таблиц, докладов) к годовой бухгалтерской отчетности сокращен до 5 лет (ст. 354). Ранее их следовало хранить вместе с годовой отчетностью постоянно (ст. 137). В новом Перечне отдельно (ст. 352) выделены сроки хранения бюджетной отчетности (балансы, отчеты, справки, пояснительные записки), хотя сроки хранения и установлены аналогичные. Впервые установлен срок хранения (постоянно) для бухгалтерской (финансовой) отчетности по международным стандартам финансовой отчетности или другим стандартам (ст. 358). Срок хранения счетов-фактур сокращен с 5 (ст. 150) до 4 лет (ст. 368). Если ранее перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, следовало хранить до его замены новым (ст. 164), то теперь - в течение не менее 5 лет после его замены новым (ст. 380). Согласно старому Перечню срок хранения свидетельства о постановке на учет в налоговых органах был равен 5 годам после снятия с учета (ст. 169), теперь его следует хранить постоянно (ст.381). Отдельно указаны сроки хранения документов налогового учета и налоговой отчетности: реестры расчета земельного налога (ст. 389) – 5 лет; расчетные ведомости по отчислению страховых взносов в ФСС РФ (ст. 391): годовые – постоянно, квартальные - 5 лет; отчеты по перечислению денежных сумм по государственному и негосударственному страхованию (ст. 391) – постоянно; налоговые декларации (расчеты) юридических лиц по всем видам налогов (ст. 392), налоговые декларации и расчеты авансовых платежей по ЕСН (ст. 393), налоговые карточки формы 1-НДФЛ (ст. 394), декларации и расчеты авансовых платежей на обязательное пенсионное страхование (ст. 395), сведений о доходах физических лиц (ст. 396) и т. д. следует хранить 5 лет. Напоминаем, что в ст. 23 НК РФ говорится о хранении данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные и произведенные расходы, в течение четырех лет. Реестры сведений о доходах физических лиц следует хранить 75 лет (ст. 397). В новом Перечне присутствует оговорка в отношении документов по учету НДФЛ, ЕСН, страховых взносов на пенсионное страхование. Если в организации не ведутся лицевые счета, то минимальный срок хранения этих документов уже не 5, а 75 лет. Впервые установлен срок хранения Книг учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН (ст. 401), – постоянно. По мнению автора, данное положение ставит предпринимателей, применяющих УСН, в невыгодное положение с теми, кто применяет обычную систему налогообложения, поскольку последние хранят документы, являющиеся основанием для составления налоговых деклараций, в основном 5 лет. В новом Перечне подробно расписаны сроки хранения аудиторских документов. В старом Перечне оговаривался постоянный срок хранения только для аудиторских заключений (ст. 50). Теперь постоянно следует хранить не только аудиторское заключение по годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст. 408), но и стандарты, и методики проведения аудита аудиторской организации и индивидуального аудитора (ст. 404), общие планы аудита (ст. 405), общие программы аудита (ст. 406). В старом Перечне эти документы отсутствовали. Срок хранения договоров оказания аудиторских услуг остался неизменным – 5 лет после истечения срока действия договора.
Более развернуто представлен перечень видов договоров. Почти для всех предусмотрен срок хранения не менее 5 лет после истечения действия договора. Исключение сделано для:
договора дарения (ст. 439) – постоянно;
договора ренты (ст. 442) – постоянно;
договора лизинга имущества (ст. 449) – постоянно;
договора по залогу имущества – 10 лет после истечения срока договора.
Как видим, новый Перечень является более подробным и в нем учтены документы, появившиеся в деятельности организаций в последнее время.
